Аналитика Публикации

08 апреля 2004 года Конституционным Судом Российской Федерации было принято Определение № 169-О по делу ООО «Пром Лайн». В словаре КС РФ появилось понятие «реальных затрат», а налогоплательщики (в том числе и те самые «добросовестные», когда-то изобретенные тем же КС РФ) получили непрозрачный намек на то, что вычет по НДС можно получить теперь далеко не всегда: только если Вы уплатили своему поставщику НДС именно за счет тех самых «реальных затрат».

Предприниматели обратились к Правительству РФ и Президенту РФ, Правительство и директор Центра «Налоги и финансовое право» А.В. Брызгалин в КС РФ с просьбой разъяснить, что означает собственно Определение № 169-О и как его применять. Правительство, правда, очень быстро свой запрос отозвало…

И только налоговые органы ждут развития событий, затаившись. Затаившись – это значит, в основном предпочитая не высказывать официальной позиции по поводу того, как они будут применять Определение КС РФ. Но одновременно, затаившись – это значит уже вынося «отказные» решения по налогоплательщикам, которые использовали заемные средства для оплаты товаров, работ, услуг или иным образом оплатили товары, работы, услуги, «не понеся реальных затрат». В ходе проверок по НДС налоговые органы уже начинают затребовать у налогоплательщиков то договоры займов и кредитов, то некие отчеты о направлении расходования заемных средств.

Еще до июля 2004 года, когда текст Определения № 169-О впервые попал на глаза общественности (хотя до настоящего момента его официальной публикации так и не состоялось), арбитражные суды выносили решения в пользу налогоплательщиков, причем даже в ситуациях, очевидно охватываемых Определением. Например, Постановлением ФАС СЗО от 29.04.2004 года по делу № А56-18385/03 суд признал за ООО «Лизинг-Оптимум» право на налоговые вычеты по НДС в ситуации, когда данная компания приобрела за счет заемных средств при непогашенном займе железнодорожные вагоны.

Тот же суд 15 июля 2004 года по делу № А56-6172/03 признал за ООО «Союзпромгеофизика» право на вычеты по НДС в ситуации, когда расчеты за товар с учетом НДС были произведены за счет средств, полученных от продажи собственных векселей.

А уже 02 августа 2004 года снова ФАС СЗО, рассмотрев дело № А56-37343/03 и сославшись на Определение № 169-О, отправил дело на новое рассмотрение, указав, что для возможности применения налогового вычета налогоплательщик должен доказать факт несения им реальных затрат. В данном деле «таможенный» НДС был оплачен не самим налогоплательщиком – ООО «Союз», а третьими лицами. Суд предписал при новом рассмотрении установить факт оплаты задолженности ООО «Союз» перед третьими лицами как обязательное условие применения вычетов по НДС.

Судебная практика пока не сориентировалась, но, судя по всему, это дело поправимое. Сейчас уже вряд ли кто не знает о существовании и «истинном смысле» Определения № 169-О. Хотя напомним еще раз – Определение до сих пор официально не опубликовано. Вопрос о том, а должно ли оно публиковаться или какие последствия влечет его не опубликование, заслуживает отдельного рассмотрения, но, по сути, формирует неплохой аргумент для налогоплательщиков в арбитражных баталиях.

В итоге КС, намеренно или нет, подтолкнул налогоплательщиков к созданию «схем». Если раньше схемы возникали из желания платить поменьше налогов, то на этот раз они появляются из реальной невозможности работы бизнеса в диктуемых условиях. Эти самые схемы, обсуждающиеся профессиональными сообществами изо дня в день, в общем-то известны:

• раздельная оплата цены товара, работы, услуги и НДС по этому товару, работе, услуге;
• «формирование» выручки для будущих «реальных затрат» – приобретение и последующая продажа товаров без НДС (как правило, ценных бумаг);
• любые другие, основанные на том же постулате – НДС поставщикам должен быть уплачен «своими» деньгами.

Пока не все спешат использовать эти идеи по нескольким причинам. Во-первых, следствия их применения не так просты: появление излишних действий налогоплательщика, не направленных как таковых на повышение эффективности предпринимательской деятельности выглядит как вынужденное запутывание следов. Возникает риск признания налогоплательщика недобросовестным – любимый путь налоговых органов в случаях, когда опускаются руки и не пополняется бюджет. Далее недалеко до недействительности сделок и возврата всего полученного по ним в пользу государства. Перспективы утрированы, но не так невероятны, как может казаться. Во-вторых, налоговые проверки по теме НДС будут касаться и прошлых периодов, с которыми уже сделать ничего нельзя. В этой ситуации остается использовать только общие аргументы, связанные с противоречием Определения Налоговому Кодексу и невозможностью налогового органа точно доказать за счет каких средств была оплачена поставщику та или иная сумма НДС – «своих» или «чужих».

Хотя очевидные затруднения налогового органа, связанные с невозможностью доказать эти обстоятельства, не является панацеей для налогоплательщиков. Это только по АПК РФ доказывать должен налоговый орган: арбитражная практика убедительно демонстрирует, что хорош этот принцип только в теории. На деле приходится не только активно «отбиваться» от того, что выдумали налоговые органы, но также самим добывать доказательства того, чего они просто не смогли доказать, а потому поставили налогоплательщику в вину. Классические фразы решений, выносимых по результатам проверок, часто звучат так: «В ходе проверок не удалось установить…так как информация отсутствует». После проверок источников оплаты НДС поставщикам эти фразы менять придется не слишком серьезно: «В ходе проверок не удалось подтвердить, что затраты налогоплательщика по оплате НДС поставщикам отвечают принципам реальности». Точка. А дальше пусть разбирается суд.

Наверное, вряд ли найдется хоть одна компания, которая работает на основе лишь собственных средств. Да и обязанности оперировать в гражданских и налоговых правоотношениях только лишь выручкой в законах нет. Или не было, ведь решение КС РФ это тоже источник права. Более того, некоторые виды предпринимательской деятельности по своей сути основаны на оперировании заемными средствами (например, лизинг). Получается, что КС РФ, который рассматривает вопросы конституционности норм права, вдруг почему-то предопределил вопрос о доступности форм предпринимательской деятельности и о равных (точнее неравных) правах ее субъектов, сделав часть такой деятельности убыточной и трудно реализуемой в рамках закона.

Так что «определяться с Определением» придется, как всегда, арбитражным судам. Формализм позиции КС РФ удивляет, как удивляют и прямые расхождения этой позиции с действующим гражданским законодательством. Интересно, будет ли также формален Высший арбитражный суд, которому рано или поздно, если ситуация будет развиваться в том же направлении, придется рассмотреть вопрос о единообразии судебной практики по вопросу принятия НДС к вычету, и что он скажет о том, что по крайней мере пять месяцев после вынесения Определения оно не было официально опубликовано, но применялось судами.

Причем первая же «качественная» жалоба в ВАС должна быть им рассмотрена по существу, поскольку продемонстрировать явное не единообразие судебной практики на примере сотни решений, принятых судами до 08.04.2004 года, и одном единственном, которое будет обжаловаться в ВАС РФ, принятом позже, будет не сложно. И если налоговые органы еще смогут себе позволить говорить об изменении позиции в связи с вынесением КС РФ Определения № 169-О, то как ВАС РФ объяснит изменение судебной практики и отсутствие каких бы то ни было проблем с ее единообразием, это большой вопрос. Особенно учитывая, что это резкое изменение судебной практики происходит на основе принятия КС РФ решения, которым он даже не рассмотрел заявление ООО «Пром Лайн» по существу, а значит даже не подошел к вопросу о соответствии налогового законодательства Конституции РФ!

Определение, основная смысловая нагрузка которого должна была сводиться к констатации факта не подведомственности жалобы Конституционному суду, вдруг совершило переворот в правоприменении. В письме МНС РФ от 28 июля 2004 г. № 03-1-08/1876/14 (оно не касается определения № 169-О) есть достаточно интересная мысль: МНС РФ указало, что поскольку одно из Постановлений Президиума ВАС РФ было принято по жалобе конкретного налогоплательщика с учетом конкретных обстоятельств дела, «…позиция МНС РФ вопросу определения налогового периода, в котором налогоплательщик имеет право принять к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенному оборудованию, требующему монтажа, остается без изменения».

Может быть, и Определение № 169-О будет «официально» признано арбитражными судами, как принятое по результатам рассмотрения конкретной жалобы и конкретной ситуации, в которой оказалось ООО «Пром Лайн»? Может быть, никакого переворота в арбитражной практике нет и обращение в ВАС РФ не потребуется? Время покажет.*