Аналитика Публикации

Изменения налогового законодательства

С начала этого года было принято 16 федеральных законов, вносящих поправки в Налоговый кодекс Российской Федерации.

Из наиболее существенных изменений стоит отметить принятые в июне 2015 года поправки в части совершенствования положений о контролируемых иностранных компаниях, налоговом резидентстве, а также в части увеличения суммового порога признания имущества амортизируемым.

Так, с 1 января 2016 года для целей налога на прибыль амортизируемым будет признаваться имущество стоимостью свыше 100 тыс. руб., а не свыше 40 тыс. руб. как сейчас. Соответственно налогоплательщики смогут сразу учитывать в расходах по налогу на прибыль приобретенное оборудование стоимостью менее 100 тыс. руб., а не распределять эти расходы в течение срока полезного использования оборудования.

• введены освобождения по холдинговым, субхолдинговым компаниям. Даже если они будут признаваться контролируемыми иностранными компаниями, их нераспределенная прибыль не будет подлежать налогообложению на территории Российской Федерации;

• детализирован налоговый режим "безотзывного траста". Физическое лицо, в дальнейшем не претендующее на получение переданного в траст имущества, не будет признаваться контролирующим, и, значит, такое лицо не будет уплачивать доход с нераспределенной прибыли траста;

• конкретизированы критерии "налогового резидентства организаций". В частности, исключено основание определения резидентства согласно месту проведения собрания акционеров, а также уточнено, что дополнительные основания (в международной практике такие дополнительные критерии называются "тай-брейкерами") для признания резидентства применяются, только если в нескольких странах имеются признаки резидентства.

Основные направления налоговой политики

В июне 2015 года Правительством РФ были утверждены Основные направления налоговой политики на 2016, 2017 и 2018 годы. Несмотря на то что Основные направления принимаются на три года, большинство предлагаемых мер, как правило, реализовываются в первый год.

Вектор предлагаемых Правительством тенденций связан с отказом от повышения налоговой нагрузки на бизнес с одновременным усилением налогового контроля. Правительство планирует реализовать следующие меры поддержки налогоплательщиков.

1. Предоставить региональным инвестиционным проектам льготы по налогу на прибыль организаций для новых производств (так называемые гринфилды) (Законопроект № 801288-6 уже рассматривается Государственной Думой). Так, если компания создает новое производство с инвестициями в 500 млн руб., то по решению субъектов Российской Федерации ставка по налогу на прибыль может быть понижена до 10% и эта ставка действует в течение периода, пока экономия на налоге не составит объема инвестиций.

2. Расширить правила participation exemption (правила, согласно которым от налогообложения освобождается доход в виде дивидендов от дочерних обществ при соблюдении ряда условий) для процентов при финансировании заемными средствами дочерних компаний. Такие проценты будут квалифицированы как дивиденды и смогут освобождаться от налогообложения;

3. Предложить меры стимулирования развития малого предпринимательства, внеся изменения в специальные налоговые режимы.

4. Упростить порядок возмещения НДС при экспорте, принятия НДС к вычету при получении авансов, а также при приобретении товаров, работ услуг, имущественных прав для операций, облагаемых по налоговой ставке 0%. Также планируется распространить возможность заявительного порядка возмещения НДС на случаи предоставления поручительства материнской компанией, сумма уплаченных налогов которой за 3 года составляет 10 млрд руб.

5. Повысить порог по выручке для целей уплаты авансовых платежей только по итогам квартала, что позволит многим налогоплательщикам реже отвлекать оборотные средства.

6. Либерализовать правила трансфертного ценообразования для внутрироссийских сделок.

7. Внести отдельные изменения в акцизное налогообложение, налог на добычу полезных ископаемых и некоторые иные налоги.

Вместе с расширением мер поддержки налогоплательщиков Правительство планирует совершенствование института консолидированной группы налогоплательщиков и налогового администрирования, в частности:

• введение института предварительного налогового контроля;

• оптимизацию перечня информации, не относящейся к налоговой тайне, что позволит расширить возможности налогоплательщиков по получению информации о своих контрагентах, а также повысить общий уровень прозрачности в экономике;

• обеспечение возможности автоматического обмена информацией по финансовым операциям для налоговых целей с иностранными юрисдикциями;

• борьбу с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под российского налогообложения в иностранные государства;

• борьбу с налоговыми схемами использования фирм-однодневок и офшорных компаний.

В рамках реализации основных направлений налоговой политики Государственная Дума РФ в настоящий момент рассматривает законопроект № 529775-6 о налоговой недобросовестности. Фактически закон кодифицирует сложившуюся арбитражную практику о необоснованной налоговой выгоде. Налоговые органы будут смотреть, во-первых, на то, была ли сделка, а во-вторых, какова была цель такой сделки.

Тенденции правоприменительной практики

Основную тенденцию правоприменительной практики в налоговой сфере можно охарактеризовать как действительное улучшение качества проведения налоговых проверок и одновременно с этим уменьшение вероятности судебного оспаривания решений налоговых органов.

В качестве другой ярко выраженной тенденции в правоприменительной налоговой практике можно выделить ужесточение контроля за иностранными организациями. Не секрет, что ранее налоговые органы и суды достаточно лояльно относились к деятельности иностранных организаций на территории Российской Федерации, порой закрывая глаза на неполное соответствие их подходов, сформированных многолетними обычаями международного ведения бизнеса, требованиям национального налогового законодательства. Сейчас иностранные организации начинают сталкиваться с налоговым контролем и со строгим судейским подходом, ранее свойственными только российским налогоплательщикам.

Анализ последней судебной практики позволяет сделать вывод, что существенную долю претензий налоговых органов начинают занимать стратегические подходы и решения иностранных компаний по ведению бизнеса в России. В частности, налоговые органы подвергают оценке сущность ведения деятельности российских подразделений иностранных компаний: является ли конкретный филиал постоянным представительством для налоговых целей, является ли российское дочернее общество самостоятельным юридическим лицом или фактически является представительством иностранной компании, насколько обоснованны лицензионные платежи в пользу иностранных компаний и прочие стратегические аспекты структурирования и ведения деятельности в России.

Рассматривая дело № А40-155695/2012, Верховный Суд РФ 28.05.2015 отказал налогоплательщику в удовлетворении его жалобы, поддержав позицию налогового органа и нижестоящих судов трех инстанций по вопросу вменения налогооблагаемого дохода российскому представительству иностранной компании "Астеллас Фарма Юроп Б.В.".

В функции указанного представительства входили проведение медицинских исследований, регистрация медицинских препаратов компании, исследование рынка фармацевтической продукции, рекламирование продукции, выпускаемой компанией. Получение дохода указанным представительством не было предусмотрено.

Суды указали, что деятельность представительства осуществлялась не столько в интересах самой компании, сколько в интересах третьего лица – ЗАО "Астеллас Фарма" – единственного дистрибьютора продукции иностранной организации в России. Поэтому в этом случае подлежали применению положения НК РФ, предусматривающие исчисление налога на прибыль исходя из 20% от суммы расходов. Данные положения применяются, если иностранная организация осуществляет на территории Российской Федерации деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц, приводящую к образованию постоянного представительства, и при этом в отношении такой деятельности не предусмотрено получение вознаграждения.

По делам № А40-38356/2014[1] и А40-62616/2014[2] суды всех инстанций также поддержали налоговый орган в споре с иностранной компанией АВРАСИС ЛИМИТЕД, но заняли противоположную позицию, заявив, что филиал данной компании не является постоянным представительством для налоговых целей и соответственно не имеет права на налоговый учет убытка.

Налоговый орган и суды указали, что факты регистрации представительства в Российской Федерации и заключения им договоров займа, субаренды нежилого здания, купли-продажи земельного участка и будущих нежилых зданий не свидетельствуют о ведении предпринимательской деятельности и об образовании постоянного представительства для налоговых целей.

В деле № А40-3279/2014 Арбитражный суд МО 29.07.2015 поддержал позицию налогового органа и судов нижестоящих инстанций в споре с российским представительством международной юридической фирмы Freshfields, признав неправомерным учет в расходах представительства части распределяемых расходов головного офиса.

Суды в числе прочих доводов указали, что применяемый международный подход к распределению расходов между головным офисом и иностранными представительствами вне зависимости от международных договоров об избежании двойного налогообложения должен соответствовать требованиям российского налогового законодательства по должному подтверждению хозяйственных операций для возможности учета расходов по налогу на прибыль.

Международная группа компаний Oriflame столкнулась с тем, что ее дочернее российское общество российские налоговые органы посчитали постоянным представительством и отказали в учете роялти, выплачиваемых за рубеж, в составе расходов. Суды по делу А40-138879/2014 согласились с доводами проверяющих о том, что российской дочерней организации свойственны признаки "зависимого агента", а ее деятельность (при формальной регистрации в качестве российского юридического лица, но при фактическом осуществлении деятельности от имени и в интересах иностранной компании) по своему характеру является деятельностью представительства иностранной компании.

В деле А40-28065/2013 налоговые органы с помощью привлеченных экспертов, получив ответ на запрос от иностранных налоговых органов, отказали ООО "Эквант" в учете роялти в составе расходов. По их мнению, полученное ноу-хау не имело коммерческой ценности, денежные средства выводились из Российской Федерации и распределялись в международной группе компаний France Telecom – Orange. При этом только из Российской Федерации денежные средства перечислялись в качестве роялти, в остальных странах денежные средства перераспределялись согласно общепринятому в международной практике подходу к распределению внутригрупповых доходов и расходов. Налоговым органом фактически была поставлена под сомнение европейская практика перераспределения доходов и расходов через специально созданную казначейскую организацию внутри международной группы компаний.

Налоговые органы в деле А40-12815/2015[3] отказали ООО "ТД "Петелино" в применении освобождения от налогообложения платежей роялти согласно российско-кипрскому соглашению об избежании двойного налогообложения. Суд посчитал убедительными доводы налоговых органов о необоснованности применения налоговой льготы: лицензионные платежи практически в полном объеме транзитом выплачивались через Кипр в пользу компании, зарегистрированной на Бермудах. Судами также исследовано, что ООО "ТД "Петелино" имело реальную возможность заключения договора с правообладателем торгового знака напрямую, не прибегая к услугам кипрской компании, что еще раз показывает достаточную глубину исследования хозяйственных операций российскими налоговыми органами и судами.

Несмотря на негативный тренд в отношении обоснованности учетов расходов при выплате роялти за рубеж, отстоять свои интересы можно. Особенно в тех случаях, когда налогоплательщики заранее предвидели соответствующее развитие правоприменения и обеспечили возможность доказывания деловой цели использования объекта интеллектуальной собственности, коммерческой ценности такого объекта, отсутствие транзитного характера операций. Вполне успешным примером можно считать дела № А41-30375/2013, А41-30369/2013, А41-26946/2013, в которых организации, входящие в группу компаний ДОМОДЕДОВО, доказали обоснованность лицензионных платежей за используемое ими ноу-хау.

Таким образом, анализ законотворческой деятельности, основных направлений налоговой политики и последней судебной практики показывает, что Россия сейчас является весьма перспективным рынком для инвестирования, предоставляющим существенные налоговые преференции по сравнению с многими странами. В свою очередь, структурирование бизнеса в России и новые инвестиции в российскую экономику требуют более тонкой настройки, чем ранее, учитывающей не только сложившиеся международные нормы и обычаи делового оборота, но и особенности местного правоприменения, понимание его динамики и возможного развития подходов в налоговом контроле и судебной оценке.

[1] Определение ВС РФ от 23.04.2015.

[2] Постановление Арбитражного суда МО от 09.12.2014.

[3] Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2015.